De kaaimantaks werd in 2015 geïntroduceerd en heeft ondertussen heel wat aanpassingen ondergaan. Het blijkt bijzonder complexe wetgeving waarover nog steeds onduidelijkheden bestaan. Bedoeling van deze bijdrage is de krijtlijnen van de kaaimantaks anno 2023 en enkele aandachtspunten in kaart te brengen, zonder evenwel volledigheid te pretenderen.
De kaaimantaks is van toepassing op drie types van juridische constructies:
- Het eerste type juridische constructie zijn de trusts en andere fiduciaire verhoudingen.
- Het tweede type van juridische constructie betreft juridische entiteiten met rechtspersoonlijkheid die ofwel niet aan inkomstenbelastingen zijn onderworpen ofwel aan een inkomstenbelasting zijn onderworpen die minder dan 15% bedraagt op een belastbare grondslag vastgesteld overeenkomstig de Belgische regelgeving. Entiteiten gevestigd binnen de EER (de Europese Economische Ruimte, dit zijn de EU-landen aangevuld met Liechtenstein, Noorwegen en IJsland) worden evenwel enkel geviseerd als ze in de staat waar ze gevestigd zijn, niet onderworpen zijn aan een inkomstenbelasting ofwel onderworpen worden aan een inkomstenbelasting van minder dan 1% van hun belastbaar inkomen vastgesteld overeenkomstig de Belgische regelgeving.
- Het derde type van juridische constructie heeft betrekking op het onderbrengen van een juridische constructie type 1 of type 2 in een (verzekerings)contract.
Naast de eigenlijke oprichter - de persoon die de entiteit heeft opgericht - worden voor de toepassing van de kaaimantaks eveneens geacht oprichter te zijn:
- Personen die direct of indirect goederen of rechten hebben ingebracht in de juridische entiteit die door een derde werd opgericht.
- Personen die direct of indirect erfgenaam zijn van een oprichter van de juridische entiteit.
- Personen die houder zijn van de juridische rechten van de aandelen of van de economische rechten van de goederen en de kapitalen in het bezit van een juridische constructie type 2.
De kaaimantaks is in eerste instantie een doorkijkbelasting. Inkomsten verkregen door een ‘juridische constructie’ zijn in de personenbelasting (en de rechtspersonenbelasting) belastbaar in hoofde van de belastingplichtige die de oprichter is van de juridische constructie. De juridische constructie wordt bijgevolg bij de belastingheffing genegeerd.
De aard van de inkomsten blijft evenwel ongewijzigd voor de taxatie: onroerende inkomsten blijven onroerende inkomsten, dividenden blijven dividenden, interesten blijven interesten en meerwaarden blijven meerwaarden.
Naast de doorkijkbelasting houdt de kaaimantaks ook een belasting in bij uitkeringen. Uitkeringen door juridische constructies zijn als dividend belastbaar in de mate deze uitkeringen het vermogen van de entiteit niet doen dalen beneden het door de oprichter ingebracht vermogen.
Deze dividendbelasting prevaleert op de doorkijkbelasting. Wanneer door de juridische constructie verkregen inkomsten in hetzelfde belastbaar tijdperk uitgekeerd worden, zijn de betrokken inkomsten belastbaar als dividend.
Deze dividendbelasting geldt evenwel niet in de mate dat de uitkeringen door de juridische entiteit betrekking hebben op door haar verkregen inkomsten die in toepassing van de doorkijkbelasting reeds eerder hun belastingregime in België hebben ondergaan in hoofde van de belastingplichtige. Zodoende wordt een dubbele taxatie van eenzelfde inkomen vermeden. Daarbij worden de oudst verkregen inkomsten geacht eerst te zijn uitgekeerd, ook al werden deze inkomsten verkregen vooraleer de kaaimantaks werd ingevoerd.
Bij liquidatie van de juridische constructie zijn de uitkeringen van het vermogen van de juridische constructie aan de ‘oprichters’ belastbaar als een dividenduitkering aan een tarief van 30%, althans in de mate dat deze uitkering het vermogen van de juridische constructie niet doet dalen beneden het door de oprichter ingebracht vermogen. Dit zou meteen impliceren dat de verkregen inkomsten die dateren van voor het tijdperk van de kaaimantaks en de inkomsten naderhand verkregen die niet belastbaar zijn in België in de personenbelasting - de ‘niet belaste reserves’ van de juridische constructie - belastbaar worden als dividend aan 30%.
Artikel 21, eerste lid, 12° WIB92 bepaalt evenwel dat uitgekeerde inkomsten van juridische constructies niet belastbaar zijn als roerende inkomsten in de mate dat wordt aangetoond dat deze inkomsten reeds in België hun belastingregime hebben ondergaan.
In de rechtsleer wordt verdedigd dat de verkregen inkomsten die dateren van voor het tijdperk van de kaaimantaks, op grond van het adagium “exemption vaut impôt” moeten worden geacht hun belastingregime in België te hebben ondergaan. Dit betekent meteen dat de uitkering van deze ‘niet belaste reserves’ niet belastbaar zijn als dividend bij uitkering ervan door de juridische constructie.
Op grond van hetzelfde adagium wordt in de rechtsleer verdedigd dat inkomsten genoten sedert de invoering van de kaaimantaks en die in België niet belastbaar zijn, evenzeer niet belastbaar zijn als dividend bij uitkering ervan.
Bij inbreng van de economische rechten, de aandelen of de activa van een juridische constructie type 1 of type 2, worden op het ogenblik van de inbreng de nog niet-uitgekeerde inkomsten van de juridische constructie geacht te zijn toegekend of betaalbaar gesteld aan de oprichter.
Hetzelfde geldt ingeval de activa van de juridische constructie worden overgedragen aan een andere staat, waarmee België geen dubbelbelastingverdrag dan wel geen akkoord inzake de uitwisseling van inlichtingen met betrekking tot belastinggegevens heeft afgesloten.
Is dit laatste wel het geval dan geldt de voormelde fictie van uitkering niet op voorwaarde dat deze overeenkomst of dit akkoord de uitwisseling van inlichtingen met betrekking tot belastingaangelegenheden mogelijk maakt. In voorkomend geval opent dit opportuniteiten voor een herlokalisatie naar België.
De belastingplichtige dient in zijn aangifte in de personenbelasting melding te maken van het bestaan van een juridische constructie waarvan hij de oprichter is dan wel waarvan hij tijdens het belastbaar tijdperk een dividend of enig ander voordeel verkregen heeft.