Verhuur van handelsfonds in fiscalibus - het verhaal van simulatie voorbij... de algemene antimisbruikbepaling gewikt en gewogen : geen evidente oefening ... voor de fiscus !

De verhuur van een handelsfonds bij de omzetting van een éénmanszaak in vennootschap is, zoals in eerdere nieuwsbrieven reeds aangekaart, burgerrechtelijk perfect mogelijk, uiteraard mits een adequate overeenkomst. Dit werkt desgevallend door in fiscalibus: de inkomsten uit de verhuur van een handelsfonds zijn overeenkomstig het wetboek van inkomstenbelastingen belastbaar als roerende inkomsten uit verhuring, verpachting, gebruik of concessie van roerende goederen.

Roerende inkomsten uit de verhuur van een handelsfonds genieten net zoals de inkomsten uit de verhuur van andere roerende goederen een gunstiger fiscaal regime ten opzichte van beroepsinkomsten : ze worden afzonderlijk belast aan een tarief van 30% (+ gemeentebelasting) na aftrek van een kostenforfait van 15%.

In het verleden meende de fiscus in een aantal dossiers de huurinkomsten uit de verhuur van een handelsfonds te kunnen belasten als beroepsinkomsten op grond van simulatie om reden dat een handelsfonds zich niet leende voor verhuur. Ze verwees hiervoor naar een cassatiearrest van 19 september 2013. Dit cassatiearrest bleek evenwel bij nader toezien betrekking te hebben op een zeer specifiek feitenmateriaal. Zoals we reeds hebben gemeld in een eerdere nieuwsbrief, is simulatie in de meeste gevallen – wanneer de rechtsgevolgen van de verhuring in concreto zijn gerespecteerd - niet aan de orde, zo weten we bevestigd in de recentere rechtspraak van onder meer de hoven van beroep van Gent en Luik (zie nieuwsbrief 2019/03 “Verhuur van handelsfonds in fiscalibus – er komt schot in de zaak!” Jan Sandra & Dries Verhaeghe).

simulatie & antimisbruik : een onmogelijk huwelijk …

Recent stuurde de administratie opnieuw berichten van wijziging de deur uit, waarin zij te kennen gaf de huurovereenkomsten van verhuur van handelsfondsen naast zich neer te leggen en de huurvergoedingen te herkwalificeren als bezoldigingen van bedrijfsleider. Opvallend is de argumentatie die de administratie in de meest recente wijzigingsberichten weerhoudt.

Bijna “gewoontegetrouw” wordt een herkwalificatie gesteund op vermeende simulatie van de huurovereenkomst op grond van het cassatiearrest van 19 september 2013. Maar daarnaast duikt artikel 344 § 1 WIB 92, de zogenaamde algemene antimisbruikbepaling, op. Inzonderheid wordt verwezen naar de algemene antimisbruikbepaling nieuwe stijl zoals deze van toepassing is vanaf het aanslagjaar 2013 alsmede op rechtshandelingen of een geheel van rechtshandelingen die zijn gesteld tijdens een belastbaar tijdperk dat afsluit ten vroegste op 06.04.2012 en verbonden is aan het aanslagjaar 2012.

Een parallelle toepassing van de simulatie én van de antimisbruikbepaling komt evenwel tegenstrijdig voor. Simulatie betekent immers in essentie het voorhouden van een niet-rechtsgeldige overeenkomst (fraude), terwijl de antimisbruikbepaling in essentie een principieel rechtsgeldige overeenkomst vooronderstelt die evenwel louter zou zijn ingegeven door het bekomen van fiscale voordelen in strijd met het doel en strekking van een fiscale wetsbepaling. De motivatie van een wijziging van de aangegeven inkomsten op basis van simulatie én de antimisbruikbepaling is dan ook an sich tegenstrijdig.

de antimisbruikbepaling oude stijl of de antimisbruikbepaling nieuwe stijl ?

Binnen het kader van de algemene antimisbruikbepaling doet het inroepen van artikel 344 § 1 WIB 92 nieuwe stijl alvast ernstige vragen rijzen, gezien het temporeel toepassingsgebied ervan.

De antimisbruikbepaling nieuwe stijl is immers eerst van toepassing op rechtshandelingen die zijn gesteld vanaf 2012. In nogal wat gevallen vinden de huurvergoedingen in kwestie hun oorsprong in een initiële huurovereenkomst die dateert van voor 2012. Het voorgaande betekent dat doorgaans de antimisbruikbepaling oude stijl aan de orde is.

de antimisbruikbepaling oude stijl – een verhaal van gelijksoortige rechtsgevolgen

Op grond van de antimisbruikbepaling oude stijl kon de administratie de “juridische kwalificatie” , zoals door partijen gegeven aan een bepaalde rechtshandeling of geheel van rechtshandelingen, wijzigen, voor zover blijkt dat de kwalificatie louter zou zijn ingegeven om redenen van belastingontwijking en voor zover de belastingplichtige niet heeft bewezen dat de kwalificatie is verantwoord door niet-fiscale motieven.

Bovendien kan de antimisbruikbepaling oude stijl slechts toepassing vinden voor zover de nieuwe kwalificatie die door de administratie aan de akte wordt gegeven, gelijksoortige rechtsgevolgen heeft als de kwalificatie daaraan gegeven door partijen. Welnu, het toekennen van een bezoldiging heeft niet dezelfde rechtsgevolgen als een verhuring van handelsfonds zodat de voorliggende situatie niet in aanmerking komt voor herkwalificatie op grond van artikel 344 § 1 oude stijl. De antimisbruikbepaling oude stijl is allerminst een evidente oefening … voor de fiscus.

de antimisbruikbepaling nieuwe stijl – een verhaal van de bewijslastverdeling

De antimisbruikbepaling nieuwe stijl maakt dat een rechtshandeling niet tegenstelbaar is aan de administratie wanneer er sprake is van zogenaamd fiscaal misbruik.

Fiscaal misbruik houdt in dat een verrichting wordt gesteld wanneer men daarmee zich buiten het toepassingsgebied van een fiscale bepaling plaatst of wanneer daarmee aanspraak wordt gemaakt op een belastingvoordeel voorzien in de wet, dit in strijd met de doelstellingen van de betrokken wetsbepaling(en) (objectief element). De belastingplichtige dient de betrokken vormgeving/rechtshandeling gekozen te hebben met als wezenlijk doel het verkrijgen van een belastingvoordeel (subjectief element).

Er geldt hierbij een duidelijke stappenplan in drie stappen bij de verdeling van de bewijslast tussen de administratie en de belastingplichtige ingeval de fiscale administratie toepassing wil maken van de antimisbruikbepaling.

Het is in eerste instantie de administratie die moet bewijzen dat de rechtshandeling in strijd is met de doelstellingen van de betrokken wetsbepalingen, het zogenaamd objectief element van fiscaal misbruik. In casu wordt de vraag bijgevolg welke fiscale bepalingen worden gefrustreerd in hun doelstelling en hun strekking bij de verhuur van een handelsfonds. Deze doelstelling kan inzonderheid blijken uit de voorbereidende werken bij de betrokken regelgeving.

Pas in tweede instantie, àls de administratie voornoemd bewijs in concreto heeft geleverd, is het aan de belastingplichtige om het bewijs te leveren dat de rechtshandeling is verantwoord door andere motieven dan het ontwijken van inkomstenbelastingen.

Het debat verlegt zich met andere woorden in voorkomend geval naar het bewijs en tegenbewijs inzake het zogenaamd fiscaal misbruik en de niet-fiscale motieven bij de verrichting.

Er zijn in ieder geval meerdere niet-fiscale redenen denkbaar om een handelsfonds niet in eigendom over te dragen doch wel te verhuren, denken we aan financiële redenen in hoofde van de vennootschap, familiale redenen in hoofde van de belastingplichtige-verhuurder, etc. Indien dit tegenbewijs geconcretiseerd en onderbouwd kan worden is de toepassing van de nieuwe antimisbruikbepaling in deze evenzeer uitgesloten.

De eerste en voorafgaandelijke vraag blijft evenwel welke fiscale bepalingen worden gefrustreerd in hun doelstelling en strekking bij een verhuur van een handelsfonds … Op vandaag blijven we op onze honger zitten wat het antwoord op deze vraag betreft …. De antimisbruikbepaling nieuwe stijl is evenzeer allerminst een evidente oefening … voor de fiscus.

Het debat inzake verhuur handelsfonds lijkt een nieuw hoofdstuk te kennen. De administratie stuurde immers recent meerdere berichten van wijziging uit waarbij, naast of in de plaats van simulatie, de antimisbruikbepaling van artikel 344 §1 WIB 92 opduikt. Deze nieuwe wending roept alvast ernstige vragen op inzake de motivering, inzake het temporeel toepassingsgebied van artikel 344 §1 oude stijl versus artikel 344 §1 nieuwe stijl in deze materie, en inzake de bewijslastverdeling in concreto in het kader van artikel 344 §1 nieuwe stijl. Wordt vervolgd!