Het legaliteitsbeginsel in fiscalibus ten voeten uit ! Minnelijke schikking met het parket in het kader van een strafprocedure - de afkoopsom fiscaal aftrekbaar als beroepskost

Een vennootschap is verwikkeld in een strafrechtelijke procedure. Lopende de procedure sluit de vennootschap met het parket een minnelijke schikking af waardoor de strafvordering komt te vervallen. In het kader van deze minnelijke schikking betaalde de vennootschap een geldsom zoals deze voorgesteld werd door het parket. De vennootschap verwerkt deze geldsom in haar fiscale aangifte als een aftrekbare beroepskost.

Dit eenvoudig feitenmateriaal - in een dossier behandeld door ons kantoor - heeft geleid tot een juridisch bijzonder interessant debat. De discussie kende zowel fiscaaltechnische als strafrechtelijke raakvlakken. Zij werd recent beslecht door het hof van beroep van Gent: de betrokken geldsom is aftrekbaar als beroepskost en moet niet op grond van artikel 53,6° WIB 92 onder de verworpen uitgaven worden opgenomen (Gent 13 oktober 2020).

De strafrechtelijke context : de “geldsom” betaald in het kader van de “minnelijk schikking” of “transactie”

Artikel 216 bis Sv. biedt het Openbaar Ministerie de mogelijkheid om onder bepaalde voorwaarden in het kader van een strafprocedure de verdachten voor te stellen een bepaalde geldsom te betalen.

Indien de betrokkene hierop ingaat, vervalt de strafvordering. Deze instelling wordt traditioneel de “minnelijke schikking” of “transactie” genoemd. Het Parket is niet verplicht een voorstel tot minnelijke schikking te formuleren. Een minnelijke schikking is geen recht voor de verdachte. Anderzijds is deze ook niet gehouden om op het voorstel in te gaan.

De fiscale oefening

kwalificeert de “geldsom” als een aftrekbare beroepskost?

In casu kon volgens het hof in feite niet ernstig worden betwist dat voor de vennootschap de betrokken geldsom een aftrekbare beroepskost in de zin van artikel 49 WIB92 uitmaakte. Het onderzoek dat leidde tot het betalen van de geldsom betrof in wezen malversaties gedaan binnen de bedrijfsactiviteit. Uit het dossier bleek bovendien dat de betrokken vennootschap de geldsom betaalde niet alleen ter vrijwaring van haar reputatie maar ook tot behoud van belastbare inkomsten. Het hof meende dan ook dat aan de intentionaliteitsvoorwaarde van artikel 49 WIB92 was voldaan: een kost moet zijn gedaan om belastbare inkomsten te verkrijgen of te behouden, wil hij fiscaal aftrekbaar zijn.

is dit het geval, dan wordt de hamvraag of deze beroepskost al dan niet onder het aftrekverbod voor geldboetes valt

Op grond van artikel 53,6° WIB92 worden niet als beroepskosten aangemerkt “geldboeten, met inbegrip van transactionele geldboeten, verbeurdverklaringen en straffen van alle aard”.

Artikel 53,6° WIB 92 viseert “geldboeten”. Volgens het hof van beroep van Gent wordt dit begrip niet gedefinieerd in de fiscale wetgeving en moet het worden begrepen in haar gewone betekenis met name een wegens een overtreding opgelegde straf in de vorm van een som geld (cf. Van Dale).

Het hof van beroep merkt op dat vóór de uitbreiding van het toepassingsgebied van artikel 53,6° WIB 92 bij wet van 25 december 2017 tot administratieve geldboeten (vanaf aanslagjaar 2021), door de fiscale administratie aanvaard werd dat onder het begrip “geldboete” enkel sancties vielen die het karakter van straffen hebben.

Het hof volgt de betrokken vennootschap in haar standpunt dat een “geldsom” in het kader van de toepassing van artikel 216bis Sv. geen straf is in de zin van artikel 14 van de Grondwet. Dit artikel betreft het zogenaamde legaliteitsbeginsel op strafrechtelijk vlak: er kan geen straf worden ingevoerd of toegepast dan krachtens de wet.

Op basis van de rechtspraak van het Grondwettelijk Hof, het Hof van Cassatie en de Raad van State stelt het hof verder vast dat:

• de minnelijke schikking niet wordt opgelegd door een rechter op basis van een strafwet;
• de minnelijke schikking geen bestraffing inhoudt;
• de minnelijke schikking geen strafrechtelijk bewijs van de feiten levert;
• de minnelijke schikking geen schuldbekentenis impliceert.

Ten overvloede, zo oordeelt het hof, blijkt uit de in de wet gebruikte terminologie (“geldsom”) dat de wetgever de betaling van de geldsom voortvloeiend uit de toepassing van artikel 216bis Sv. niet als een “geldboete” beschouwt. Dat de betaling van een geldsom in het kader van de toepassing van artikel 216bis Sv. geldt als een (onweerlegbaar) vermoeden van fout (op burgerrechtelijk vlak) impliceert niet dat deze geldsom als een straf of als een geldboete kwalificeert.

Het hof van beroep besluit dat de “geldsom” in kwestie niet onder het toepassingsgebied valt van artikel 53,6° WIB 92 aangezien zij geen straf is en dus ook geen geldboete (transactioneel of niet) of straf van alle aard. Evenmin is dergelijke geldsom een verbeurdverklaring. De omstandigheid dat deze geldsom betaald wordt in de context van een strafrechtelijke procedure, impliceert volgens het hof van beroep niet dat deze “geldsom” kwalificeert als een straf. In navolging van diverse rechtsleer in dit verband, neemt het hof aan dat een “geldsom” betaald als minnelijke schikking in de zin van artikel 216bis Sv. louter een oorzaak tot verval van de strafvordering betreft.

Interessant is ook het standpunt van het hof van beroep inzake het Europese Verdrag voor de Rechten van de Mens (hierna: EVRM). Het desgevallend kwalificeren van een boete als strafrechtelijk in de zin van artikel 6 EVRM of voor toepassing van het “non bis in idem -beginsel“ heeft volgens het hof niet tot gevolg dat die boete in de Belgische wetgeving van strafrechtelijke aard zou zijn. Artikel 6 EVRM beoogt procedurele bescherming te bieden aan mensen en ondernemingen bij het opleggen van sancties van allerlei aard. Er kan geenszins worden besloten dat om die reden de eigen aard van de geldsom strafrechtelijk zou worden. Overigens, zo oordeelt het hof, strekt artikel 6 EVRM ertoe individuen en ondernemingen te beschermen tegen onrechtmatige overheidsdwang. De Belgische Staat kan zich niet op artikel 6 EVRM beroepen om een bredere interpretatie te geven aan een internrechtelijke fiscale bepaling dan oorspronkelijk door de wetgever werd beoogd.

Het hoger vermelde legaliteitsbeginsel in het strafrecht maakt dat de geldsom waarvan sprake in de regelgeving omtrent de minnelijke schikking geen geldboete noch een andere straf uitmaakt. Het legaliteitsbeginsel in fiscalibus (art. 170§1 van de Grondwet) maakt dat geen belasting ten behoeve van de Staat kan worden ingevoerd dan door een wet. Het betreft één van de pijlers van het Belgisch fiscaal recht. Uit dit beginsel wordt onder meer afgeleid dat de wet de enige bron is van belastingen, verminderingen en vrijstellingen. De fiscale schuld ontstaat uit de wet en niet uit een overeenkomst of beslissingen van de fiscale administratie. De regel dat alles vrij is van belasting tenzij de wet ander bepaalt, maakt dat de fiscale wet strikt moet worden geïnterpreteerd. Een aanvulling van de fiscale wet per analogie is uit den boze. De analogische toepassing van de wet zou immers inhouden dat de wet wordt toegepast op toestanden die zij niet voorziet, maar die toch gelijkenis vertonen met de toestanden die zij wel voorziet. Men voegt dan eigenlijk iets toe aan de wet (zie S. Van Crombrugge, De grondregels van het Belgisch fiscaal recht, ed. 2018).

Kortom een “geldsom” in de zin van artikel 216bis Sv. is geen “geldboete” (noch een andere straf van welke aard ook) in de zin van art. 53,6 WIB 92. De afkoopsom betaald in het kader van een minnelijke schikking kan dan ook een aftrekbare beroepskost uitmaken.