DAC 6 - belastingautoriteiten draaien rollen om: fiscaal agressieve grensoverschrijdende constructies moeten voortaan aan hen worden gemeld!

Na enig uitstel is er op vandaag geen ontkomen meer aan: voortaan moeten fiscaal agressieve grensoverschrijdende constructies door de betrokken intermediair of belastingplichtige worden gemeld bij de belastingadministratie. Over de draagwijdte van deze zware meldingsverplichting zal ongetwijfeld nog heel wat debat ontstaan. Vast staat dat deze verplichting sowieso een ontradend effect met zich meebrengt voor al te creatieve internationale fiscale planning, en dat de compliance-verplichtingen voor ondernemingen en hun raadgevers belangrijk toeneemt.

catch me if you can

Het BEPS-actieplan van de OESO heeft de vinger op de wonde gelegd: het is voor belastingautoriteiten almaar moeilijker geworden om hun nationale belastingaanspraken tegen uitholling te beschermen. De fiscale planningsinstrumenten worden steeds geraffineerder en de wereld kleiner. Grensoverschrijdende constructies maken het mogelijk belastbare materie te verschuiven naar gunstigere belastingregimes of de totale belastingdruk van een belastingplichtige te verlagen.

De belastingautoriteiten zijn op achtervolgen aangewezen. Slechts indien ze erin slagen de spitsvondige grensoverschrijdende constructies tijdig en adequaat in kaart te brengen, kunnen de belastingautoriteiten hun belastingaanspraken vrijwaren met passende wetgeving en gerichte belastingcontroles.

knowledge is power

Vandaar het voorstel van de OESO om de rollen om te draaien: tussenpersonen en belastingplichtigen moeten worden verplicht belastingautoriteiten te informeren over bepaalde grensoverschrijdende constructies die voor fiscale planning kunnen worden aangewend, waarbij deze inlichtingen vervolgens door de belastingautoriteiten worden gedeeld met hun gelijken in andere lidstaten. Deze zogenaamde ‘mandatory disclosure rules’ moeten belastingautoriteiten toelaten de technieken van agressieve fiscale planning in kaart te brengen en tijdig aan te pakken.

Op Europees niveau werd een uniforme implementatie van de 'mandatory disclosure rules' beoogd, hetgeen resulteerde in de DAC 6-richtlijn. De DAC 6-richtlijn werd in de Belgische wetgeving omgezet door de Wet van 20 december 2019 (BS 30.12.2019). Deze wet werd door de belastingadministratie omstandig toegelicht in haar FAQ, laatst bijgewerkt op 15 juni 2020.

De meldingsverplichting verschaft belastingautoriteiten niet alleen de nodige tools tegen grensoverschrijdende fiscale planning, maar zal ook, en vooral, resulteren in een ontradend effect voor agressieve fiscale planning en bijkomende compliance-verplichtingen voor ondernemingen en hun adviseurs.

scope: grensoverschrijdende constructies…

Enkel grensoverschrijdende constructies met een wezenskenmerk dat wijst op belastingontduiking of -misbruik moeten worden gemeld.

De wetgever heeft ervoor geopteerd het begrip ‘constructie’ niet te definiëren om het toepassingsgebied van de meldingsverplichting zo ruim en dynamisch mogelijk te houden. In voormelde FAQ haalt de belastingadministratie onder meer volgende voorbeelden aan: de herstructurering van een onderneming, de oprichting van een filiaal, de verhuis van een vennootschap, het afsluiten van een contract, …

Enkel grensoverschrijdende constructies moeten worden gemeld. Binnenlandse constructies blijven buiten schot. Er is sprake van een grensoverschrijdende constructie indien de deelnemers zich in verschillende staten situeren dan wel hun activiteiten uitvoeren in een ander staat dan hun woonstaat. Niet alleen de betrokken belastingplichtige wordt als deelnemer aan de constructie beschouwd; ook de intermediair die een actieve rol heeft in de constructie wordt als deelnemer beschouwd (bvb. intermediair die optreedt als bestuurder in een zelf opgezette constructie).

...met aanwijzing van belastingontduiking of -misbruik

Uitsluitend grensoverschrijdende constructies die ten minste één van de wettelijk bepaalde wezenskenmerken bezitten, moeten worden gemeld. Deze wezenskenmerken vormen volgens de wetgever een sterke aanwijzing voor belastingontwijking of -misbruik. Door te opteren voor deze lijst met wezenskenmerken in plaats van voor een definitie van wat onder agressieve fiscale planning moet worden begrepen, wordt beoogd doeltreffende grip te krijgen op agressieve fiscale planningstechnieken. Deze dynamische aanpak moet vermijden dat de belastingadministratie binnen de kortste keren door fiscale spitsvondigheden buiten spel wordt gezet en opnieuw op achtervolgen aangewezen is.

De wezenskenmerken worden onderverdeeld in 5 categorieën. Belangrijk is dat voor de wezenskenmerken opgenomen in de categorieën A, B en C.1 (a), (b) en (c) de meldingsplicht enkel geldt indien is voldaan aan de ‘main benefit test’. Aan de ‘main benefit test’ is voldaan als kan worden aangetoond dat het belangrijkste voordeel of een van de belangrijkste voordelen die van een constructie redelijkerwijs te verwachten valt, gelet op alle relevante feiten en omstandigheden, het verkrijgen van een belastingvoordeel is. Voor de wezenskenmerken waarvoor de 'main benefit test' niet geldt, wordt er klaarblijkelijk van uitgegaan dat het fiscale voordeel sowieso het belangrijkste voordeel is; een verdere afweging met andere niet-fiscale voordelen wordt in dat geval overbodig geacht.

Bij wijze van overzicht volgt hierna en in de bijlage een schema van de 5 categorieën van wezenskenmerken. De praktijk zal verder moeten uitwijzen wat de concrete draagwijdte is van deze wezenskenmerken; de belastingadministratie heeft alvast haar visie ter zake weergegeven in voormelde FAQ.

A. algemene wezenskenmerken

1. confidentialiteitsclausule aangaande belastingvoordeel
2. 'success fee' gekoppeld aan belastingvoordeel
3. gestandardiseerde documenten en/of structuur

B. specifieke wezenskenmerken

1. overname verlieslijdende onderneming uitsluitend met oog op recuperatie fiscale verliezen
2. omzetting inkomsten in vermogen, schenkingen of andere inkomsten die lager worden belast of zijn vrijgesteld
3. circulaire transacties met 'round-tripping' als resultaat

C. specifieke wezenskenmerken in verband met grensoverschrijdende transacties

1. grensoverschrijdende betalingen tussen 2 of meer verbonden ondernemingen waarbij minstens 1 van volgende voorwaarden is vervuld:
   1. ontvanger is in geen van de fiscale rechtsgebieden fiscaal inwoner *
   2. ontvanger is fiscaal inwoner in rechtsgebied, maar dat rechtsgebied:
      - heft geen vennootschapsbelasting of tegen (bijna) nultarief
      - is opgenomen in OESO-lijst van niet-coöperatieve landen *
   3. betaling is volledig vrijgesteld van belasting in rechtsgebied waar ontvanger fiscaal inwoner is
   4. betaling geniet fiscaal gunstregime in rechtsgebied waar ontvanger fiscaal inwoner is
2. in meer dan één rechtsgebied aanspraak op aftrekken voor dezelfde afschrijving *
3. in meer dan één rechtsgebied aanspraak op voorkoming van dubbele belasting voor hetzelfde inkomens- of vermogensbestanddeel *
4. overdracht van activa met wezenlijk verschil tussen het bedrag dat in de betrokken rechtsgebieden wordt aangemerkt als de voor de activa te betalen vergoeding *

D. specifieke wezenskenmerken in verband met automatische uitwisseling van informatie en UBO's

1. mogelijk ondermijnen van rapportageverplichting inzake automatische uitwisseling van inlichtingen*
2. juridische of feitelijke eigendom niet transparant door gebruik van personen, juridische constructies of structuren *

E. specifieke wezenskenmerken in verband met verrekenprijzen

1. gebruik van unilaterale veiligehavenregels *
2. overdracht van moeilijk te waarderen immateriële vaste activa *
3. grensoverschrijdende overdracht van functies en/of risico's en/of activa indien EBIT van overdrager(s) tijdens de periode van 3 jaar na de overdracht minder dan 50% bedraagt van de geraamde jaarlijkse EBIT van die overdrager(s) indien de overdracht niet had plaatsgevonden *

* Geen 'main benefit test'

cruciale rol voor de intermediair

De geviseerde agressieve fiscale constructies worden veelal met kennis van zaken uitgewerkt en geïmplementeerd door zogenaamde ‘intermediairs’. Vanuit die vaststelling heeft de wetgever ervoor geopteerd een cruciale rol toe te bedelen aan deze intermediairs. Zij hebben de primaire plicht om het bestaan van de geviseerde constructies te melden. Slechts indien er geen intermediairs zijn of zij verhinderd zijn door hun beroepsgeheim, is het aan de ‘relevante belastingplichtige’ als deelnemer om aan de meldingsplicht te voldoen.

Een intermediair is een persoon die een geviseerde constructie bedenkt, aanbiedt, opzet, beschikbaar maakt voor implementatie of de implementatie ervan beheert (‘promotor’) alsook de persoon die weet of redelijkerwijs kon weten dat hij rechtstreeks of via andere personen, heeft toegezegd hulp, bijstand of advies te verstrekken met betrekking tot het bedenken, aanbieden, opzetten, beschikbaar maken voor implementatie of beheren van de implementatie van een meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie (‘dienstverlener’). Personen die een 'second opinion' of negatief advies geven, of zich kunnen beroepen op een wettelijke verschoningsgrond (zoals het beroepsgeheim) zijn uitgesloten van de meldingsplicht. In een volgende bijdrage gaan we dieper in op de impact van het beroepsgeheim van de intermediair op de meldingsverplichting.

Is er geen intermediair of is de intermediair uitgesloten van de meldingsplicht dan verschuift de meldingsplicht naar de relevante belastingplichtige. Dit is iedere persoon die op één of andere manier gebruik maakt of in de toekomst gebruik zal maken van een meldingsplichtige constructie.

snelle melding

In het licht van voormelde doelstelling, de belastingautoriteiten tijdig inlichten, dient de melding te gebeuren binnen een termijn van 30 dagen die aanvangt op de vroegste van (a) de dag nadat de constructie beschikbaar is gesteld voor implementatie door de intermediair, (b) de dag nadat de constructie klaar is voor implementatie en (c) het ogenblik waarop de eerste stap in de implementatie van de constructie is ondernomen.

Bovendien zijn intermediairs verplicht om elke 3 maanden een update te geven over zogenaamde ‘marktklare constructies’; dit zijn grensoverschrijdende constructies die zijn bedacht of aangeboden, implementeerbaar zijn of beschikbaar zijn gemaakt voor implementatie zonder dat er wezenlijke aanpassingen nodig zijn.

Een niet-, onvolledige of laattijdige melding wordt gesanctioneerd met een geldboete die kan oplopen tot € 100.000,00 per meldingsplichtige constructie.

melding is geen aanwijzing of bewijs van fraude

In haar FAQ bevestigt de administratie dat de loutere melding van een grensoverschrijdende constructie geen aanwijzing of bewijs vormt dat de opgezette constructie een frauduleus karakter heeft, in strijd is met de geldende wettelijke bepalingen of een vorm van fiscaal misbruik is.

Hieraan voegt de administratie evenwel fijntjes toe dat zij dit, indien nodig, geval per geval zal onderzoeken. En dat het uitblijven van een (onmiddellijke) reactie van de administratie niet betekent dat de administratie de geldigheid of de fiscale behandeling van die constructie aanvaardt. Wie een constructie meldt, mag zich dus naar alle waarschijnlijkheid aan een gerichte belastingcontrole verwachten.