Fiscale Actualiteit : Voordeel alle aard woning: toch ambtshalve ontheffing - arrest dat KB ongrondwettelijk bevindt, is 'nieuw feit'

Fiscale Actualiteit : Voordeel alle aard woning: toch ambtshalve ontheffing - arrest dat KB ongrondwettelijk bevindt, is 'nieuw feit'

De Gentse rechtbank oordeelt dat rechtspraak die een KB ongrondwettelijk bevindt, een nieuw feit uitmaakt. Een ambtshalve ontheffing wegens overbelasting is dus mogelijk. De uitspraak betreft de discussie over de berekening van het voordeel van alle aard voor de terbeschikkingstelling van een woning, en met name de betwiste vermenigvuldiging met een factor 3,8. Een ongrondwettigheidsbevinding valt niet onder de noemer ‘wijziging van jurisprudentie’. Bovendien is algemeen aanvaard dat een arrest dat een wet ongrondwettelijk verklaart, een nieuw gegeven vormt. Er valt niet in te zien waarom rechtspraak die met een KB hetzelfde doet, niet als nieuw gegeven zou gelden (Rb. Gent 31 januari 2019, 17/3178/A).

Het voordeel van alle aard voor de kosteloze terbeschikkingstelling van een woning wordt berekend op basis van de forfaitaire waarderingsregels uit het KB/WIB 92. Tot 31 december 2018 werd het voordeel forfaitair vastgesteld op 100/60 van het geïndexeerd kadastraal inkomen (KI) van het gebouw. Maar als de terbeschikkingstelling gebeurde door een rechtspersoon, werd het voordeel forfaitair geraamd op 100/60 van het geïndexeerd KI vermenigvuldigd met 3,8 (1,25 als het niet-geïndexeerde KI € 745 of minder bedroeg) (oud art. 18 § 3 punt 2 KB/WIB 92).

Die regeling is ongrondwettelijk bevonden door de hoven van beroep van Gent en Antwerpen. Die rechtspraak ziet immers geen redelijke verantwoording voor een verschillende behandeling al naargelang het voordeel toegekend wordt door een natuurlijke persoon of door een rechtspersoon (Gent 24 mei 2016, 2015/AR/1235, Fisc. Act. 2016, 21/1; Antwerpen 24 januari 2017, 2015/AR/1117, Fisc. Act. 2017, 5/1; Gent 20 februari 2018, Fisc. Act. 2018, 10/1).

Ongrondwettelijk bevonden KB-artikel heeft overbelasting tot gevolg

Zowel de minister als de fiscus hebben zich vorig jaar bij die rechtspraak neergelegd. De minister verklaarde dat het KB aangepast zou worden en dat in afwachting daarvan de voordelen berekend moesten worden overeenkomstig de waardering die geldt voor terbeschikkingstelling door een natuurlijke persoon, dus vermenigvuldigd met factor 1 (Mond. Vr. nr. 25058 P. Vanvelthoven, 25 april 2018, Kamercomm. Financiën, Criv 54 Com 878, 60-61, Fisc. Act. 2018, 17/11). De fiscus ging bij de behandeling van bezwaarschriften en gerechtelijke procedures akkoord met de forfaitaire waardering van het voordeel zonder vermenigvuldiging met coëfficiënt 1,25 of 3,8 (circ. 2018/C/57, 15 mei 2018, Fisc. Act. 2018, 33/3).

De wetgeving is inmiddels bijgestuurd voor de vanaf 1 januari 2019 betaalde of toegekende voordelen (KB van 7 december 2018, BS 27 december 2018, Fisc. Act. 2019, 1/9). Voortaan geldt dat bij de berekening van het voordeel steeds een factor 2 wordt toegepast, ongeacht dus of de terbeschikkingstelling van de woning door een natuurlijke persoon dan wel door een rechtspersoon gebeurt en ongeacht het KI.

Fiscus: ontheffing, maar geen ambtshalve

In de genoemde circulaire stelt de fiscus dat verzoekschriften tot ambtshalve ontheffing (buiten de bezwaartermijn van 6 maanden) afgewezen moeten worden. Verzoeken tot ambtshalve ontheffing kunnen volgens de wet enkel ingewilligd worden in welbepaalde gevallen, ondermeer als overbelasting blijkt uit een nieuw feit waarvan het laattijdig inroepen verantwoord is door gewettigde redenen (art. 376 § 1 WIB 92). De fiscus meent dat er in dit geval sprake is van een ‘wijziging in de jurisprudentie’, die volgens artikel 376, § 2 niet kwalificeert als nieuw feit. Deze gevallen zouden dus niet in aanmerking komen voor een ambtshalve ontheffing.

De circulaire verwijst naar een vonnis van de rechtbank van eerste aanleg van Antwerpen van 7 februari 2018. In die, overigens uiterst summier gemotiveerde, uitspraak oordeelde de rechtbank dat de genoemde arresten van de hoven van beroep van Gent en Antwerpen, als individuele uitspraken, op zich geen nieuwe feiten vormen. De rechtbank stipt aan dat een wijziging in jurisprudentie niet als nieuw feit wordt beschouwd (Rb. Antwerpen 7 februari 2018, 17/2259/A, www.monkey.be). Bij latere vonnissen, van 13 april 2018 en 29 juni 2018, oordeelde dezelfde rechtbank in dezelfde zin. De rechter vond dat enkel arresten van het Grondwettelijk Hof als ‘nieuw feit’ voor de toepassing van artikel 376 WIB 92 kunnen worden aangemerkt (Rb. Antwerpen 13 april 2018, 17/806/A en 29 juni 2018, 17/3720/A, Fisc. Act. 2018, 33/3).

Wijziging van jurisprudentie of nieuw feit

Bij die zienswijze van de fiscus en de rechtbank te Antwerpen kunnen serieuze vraagtekens worden geplaatst.

De kern van de zaak is of een ongrondwettelijk bevonden regelgeving kwalificeert als een nieuw feit of bescheid dan wel als een wijziging van jurisprudentie. In het eerste geval kan een overbelasting die het gevolg is van de ongrondwettelijk bevonden wet (in ruime zin, dus inbegrepen een KB), aanleiding geven tot een ambtshalve ontheffing (art. 376 § 1 WIB 92). In de tweede hypothese is ambtshalve ontheffing sowieso uitgesloten (art. 376 § 2).

Onder nieuwe feiten of bescheiden zoals bedoeld in artikel 376 WIB 92 kunnen in principe de feiten of stukken worden verstaan die de belastingplichtige niet kon aanvoeren binnen de wettelijke bezwaartermijn en die pas nadien, binnen de termijn voor het indienen van een verzoek tot ambtshalve ontheffing, aan het licht worden gebracht (Cass. 3 mei 1999, Arr. Cass., 1999, 225, J. Vanden branden en J. Roseleth, Fiscale procedure inkomstenbelastingen, Mechelen, Kluwer, 2017, 212-213). Dat kan het gevolg zijn van een materiële onmogelijkheid zoals een ziekte en/of langdurige afwezigheid, een overmachtssituatie dus (bv. Brussel 20 juni 1989, Bull. Bel. 1992, afl. 718, 1379). Wanneer bijvoorbeeld een boekhouder als volmachthouder nagelaten heeft tijdig een bezwaarschrift in te dienen, kan dat niet als een overmachtssituatie worden beschouwd (zie, ook voor andere voorbeelden, o.m.: J. Vanden branden en J. Roseleth, o.c., 213 en Tiberghien. Handboek voor fiscaal recht 2018-2019, Mechelen, Kluwer, 2018, 1097 e.v.).

Ongrondwettigheidsbevinding is geen wijzing van jurisprudentie

Volgens het Grondwettelijk Hof zijn zijn arresten waarin wordt geoordeeld dat een fiscale wet ongrondwettelijk is, geen nieuw rechtsmiddel noch een wijziging van jurisprudentie in de zin van artikel 376, § 2 WIB 92, maar wel een nieuw feit in de zin van artikel 376, § 1 WIB 92 (Arbitragehof 8 november 2006, 160/2006). De fiscus heeft dat steeds aanvaard, overigens ook voor arresten van het Europees Hof van Justitie (circ. Ci.RH.233/609.568, 28 juni 2013; circ. Ci.RH.421/629.195, 16 mei 2014 en circ. Ci.RH.331/633.468, 1 juli 2014). Evenzeer arresten van de Raad van State lijken als een nieuw feit in de zin van artikel 376 WIB 92 te kunnen worden beschouwd, mits het arrest betrekking heeft op hetzelfde belastingreglement zoals van toepassing op het dienstjaar waarvoor de ontheffing wordt gevraagd (Antwerpen 21 januari 2014, TFR 2014, afl. 462, 507, weliswaar verbroken door Cass. 21 december 2017, Fisc. Koer. 2018/907; zie ook negatief Luik 1 maart 2017, 2014/RG/1209 www.monkey.be; Tiberghien. Handboek voor fiscaal recht 2018-2019, Mechelen, Kluwer, 2018, 1099).

Zo'n arrest van het Grondwettelijk Hof kan bovendien na het verstrijken van de bezwaartermijn ingeroepen worden ook als men er reeds kennis van had tijdens de bezwaartermijn (Arbitragehof 8 maart 2005, 2005/2005; Brussel 7 januari 2009, RGCF 2009, afl. 3, 228-230; Tiberghien, o.c., 1098; circ. Ci.RH.861/573.445, 13 december 2005 en Ci.RH.862/536.019, 4 mei 2001). In de rechtsleer werd overigens geargumenteerd dat dat niet louter geldt voor arresten van het Grondwettelijk Hof maar evenzeer zou moeten gelden voor andere arresten die op een vergelijkbare manier ‘nieuwe feiten’ uitmaken (C. Peeters, “Arbitragehof laat belastingplichtige keuze tussen bezwaar of ambtshalve ontheffing”, Fisc. Act. 2005, 10/1).

Wél oordeel over geldigheid rechtsnorm en dus nieuw feit

Niet elke gerechtelijke uitspraak valt immers onder de noemer ‘wijziging van jurisprudentie’, die een ambtshalve ontheffing uitsluit. Rechtspraak waarin (anders dan voorheen) geoordeeld wordt over de interpretatie of toepassing van een rechtsnorm, betreft ‘wijziging van jurisprudentie’, terwijl uitspraken waarin geoordeeld wordt over de geldigheid van een rechtsnorm (o.m. door toetsing van de norm aan de Grondwet) kwalificeren als ‘nieuw feit’.

Zowel de fiscus als de minister hebben dat destijds bevestigd. Bij circulaire van 4 mei 2001 stelde de fiscus dat een vernietigingsarrest van het Grondwettelijk Hof niet kan worden beschouwd als een wijziging van de rechtspraak “aangezien het Hof dan uitspraak doet over de geldigheid van een rechtsnorm ten aanzien van het Grondwet en niet over zijn toepassing of interpretatie” (circ. Ci.RH.862/536.019, 4 mei 2001, Bull. Bel. afl. 816, juni 2001). En de minister stelde dat “de administratieve of rechterlijke jurisprudentie waarnaar artikel 376 verwijst, bestaat uit de interpretatie en de toepassing, door de administratieve of gerechtelijke instanties, van de wettelijke bepalingen waarvan de geldigheid niet wordt betwist” (Vr. nr. 807 Eerdekens, 17 oktober 2001, Vr. en Antw. Kamer 2002-03, afl. 149, 18955).

Ongrondwettig is ongrondwettig

Een ongrondwettigheidsbevindig is dus geen wijziging van jurisprudentie in de zin van artikel 376, § 2 WIB 92 maar wel degelijk een nieuw feit in de zin van artikel 376, § 1.

Of het nu gaat over een arrest van het Grondwettelijk Hof die een wet in strijd acht met de Grondwet, of een hof of een rechtbank die hetzelfde doet met een KB, speelt geen rol. Want in beide gevallen is er sprake van een oordeel over de geldigheid van een rechtsnorm.

Voor een toetsing aan de Grondwet van wetskrachtige normen zoals wetten, decreten en ordonnanties, is nu eenmaal het Grondwettelijk Hof bevoegd (art. 142 GW, art. 1 en 26 bijzondere wet op het Grondwettelijk Hof van 6 januari 1989, BS 7 januari 1989). Koninklijke besluiten daarentegen worden op hun grondwetsconformiteit beoordeeld door de feitenrechters (art. 159 GW, GwH 3 december 2008, 174/2008, B.1.1 tot B.1.4). Maar dat alles doet geen afbreuk aan het feit dat in beide gevallen rechtsnormen door rechters worden afgetoetst aan de Grondwet.

Rechtspraak die een KB ongrondwettelijk verklaart, is dus net zo min een wijziging van jurisprudentie in de zin van artikel 376, § 2 WIB 92 als een arrest van het Grondwettelijk Hof dat een wet als ongrondwettelijk beoordeelt. In beide gevallen is er wel degelijk sprake van een nieuw feit in de zin van artikel 376, § 1 WIB 92. Bijgevolg moet in beide gevallen een ambtshalve ontheffing mogelijk zijn, mits uiteraard aan alle andere voorwaarden is voldaan. Dat de rechtspraak over de ongrondwettigheidsbevinding dateert van tijdens de bezwaartermijn, is bovendien geen belemmering voor een ambtshalve ontheffing (zie hoger).

Gentse rechtbank bevestigt: ongrondwettig KB is evenzeer nieuw feit

Het voorgaande wordt nu grotendeels bevestigd in een vonnis van de fiscale kamer van de rechtbank van eerste aanleg Oost-Vlaanderen, afdeling Gent (Rb. Gent 31 januari 2019, 17/3178/A).

De zaak betrof aanslagen m.b.t. aanslagjaren 2012 tot 2015. Tegen die aanslagen diende de belastingplichtige een administratief beroep in. Daarin verzocht hij rekening te houden met een alternatieve berekeningswijze van het voordeel van alle aard wegens kosteloze beschikking over onroerende goederen, op grond van het genoemde arrest van 24 mei 2016 van het hof van beroep te Gent. Het administratief beroep werd onontvankelijk verklaard wegens laattijdigheid (bezwaartermijn al verstreken) en artikel 376 (de procedure tot het verlenen van een ambtshalve ontheffing) werd niet van toepassing verklaard. De belastingplichtigen konden zich niet vinden in die beslissing en brachten de zaak voor de fiscale rechter.

De rechtbank stelt vooreerst vast dat artikel 376, § 2 WIB 92 bepaalt dat een nieuw rechtsmiddel of een wijziging van jurisprudentie niet als een nieuw feit geldt. Maar de rechtbank vindt dat zij “wel rekening dient te houden met een nieuw feit wanneer wettelijke bepalingen ongrondwettelijk worden verklaard”. De rechter oordeelt dat dit nieuwe feit niet valt onder de noemer “een nieuw rechtsmiddel of een wijziging van jurisprudentie” en “niet gelijkgesteld kan worden met een wijziging in de (gewone) rechtspraak”. Dat geldt “des te meer omdat een wettelijke bepaling die ongrondwettig wordt verklaard, niet toegepast kan worden en aldus moet worden geremedieerd”. De rechtbank verwijst uitdrukkelijk naar het genoemde arrest van het toenmalige Arbitragehof van 8 november 2006 evenals naar de circulaires van 28 juni 2013, 16 mei 2014 en 1 juli 2014 over het inroepen van arresten van het Grondwettelijk Hof en van het Hof van Justitie als nieuw feit.

De rechtbank komt tot het besluit dat het arrest van 24 mei 2016 van het hof van beroep van Gent door de belastingplichtige terecht werd beschouwd als een nieuw feit dat niet binnen de normale bezwaartermijn kon worden ingeroepen voor de fiscus. Er is volgens de rechtbank dan ook voldaan aan de voorwaarden voor een ambtshalve ontheffing. Het voordeel van alle aard moet berekend worden overeenkomstig artikel 18, § 3 punt 2, eerste lid KB/WIB 92, met name zoals voor natuurlijke personen.

Uitspraak Rb. Gent respecteert gelijkheidsbeginsel

Dit vonnis kunnen wij alleen maar onderschrijven. Vooreerst wordt immers geoordeeld dat er van wijziging van jurisprudentie geen sprake is. Bovendien lijkt de Gentse rechtbank het gelijkheidsbeginsel te respecteren. Er lijkt immers geen algemene en objectieve verantwoording te kunnen worden gevonden voor een onderscheiden behandeling van de volgende vergelijkbare categorieën: enerzijds zij die geconfronteerd worden met een wet die ongrondwettig wordt bevonden (door het Grondwettelijk Hof) en anderzijds zij die te maken krijgen met een KB dat ongrondwettig geacht wordt (door een rechtbank of hof). In beide gevallen wordt een rechtsnorm op zijn geldigheid getoetst.

Uiteraard zal er nog verdere rechtspraak volgen over deze discussie. Het is uitkijken hoe die evolueert. De inschatting lijkt ons evenwel te mogen zijn dat het hier besproken vonnis van de Gentse rechtspraak bevestigd zal worden door hogere rechtspraak, precies omdat de rechtsgeldigheid van een rechtsnorm aan de orde is. Met wijziging van jurisprudentie heeft dat weinig of zelfs niets te maken.

Het vonnis is alvast goed nieuws voor al diegenen die verzoeken tot ambtshalve ontheffing hebben ingediend over de berekening van het voordeel van alle aard aangaande de terbeschikkingstelling van een woonst. Wie nog geen verzoek tot ambtshalve ontheffing heeft ingediend, en als de bezwaartermijn al is verstreken, kan dat nog steeds doen binnen vijf jaar te rekenen vanaf 1 januari van het jaar waarin de aanslag is gevestigd (art. 376 § 1 1° WIB 92). Voor een aanslag die gevestigd is in 2015 bv., kan het dus nog tot eind 2019.

Nieuwsbrief Archief

loading

Inschrijven voor onze nieuwsbrief

IMPOSTO Nieuwsbrief verschijnt maandelijks rond de kernexpertises van IMPOSTO Advocaten. De invalshoek is praktijkgericht. Schrijf u gratis in.

We zullen uw persoonsgegevens verwerken in overeenstemming met ons privacybeleid.