Kosten vruchtgebruik vastgoed en voordeel alle aard bedrijfsleider – de bezoldigingstheorie op zijn scherpst gesteld, nu ook door het Hof van Cassatie !

Kosten vruchtgebruik vastgoed en voordeel alle aard bedrijfsleider – de bezoldigingstheorie op zijn scherpst gesteld, nu ook door het Hof van Cassatie !

Bij het verwerven van vastgoed wordt vaak geopteerd voor een aankoop van het vruchtgebruik van het betrokken vastgoed door een vennootschap, terwijl de blote eigendom van datzelfde vastgoed wordt aangekocht door de zaakvoerder en/of de grootaandeelhouder (en/of zijn familie) van diezelfde vennootschap. Aan deze verwervingswijze kunnen meerdere redenen ten grondslag liggen zoals het meest optimaal financieren van de aankoop, vermogensplanningsmotieven of aspecten van risicospreiding ...

In deze context is er de voorbije jaren heel wat te doen geweest omtrent de waardering van het vruchtgebruik van het vastgoed. Inzonderheid werd en wordt door de fiscale administratie nagegaan of de waardering van het vruchtgebruik niet overdreven is; in voorkomend geval kan de toekenning van een belastbaar voordeel worden weerhouden, weze het in de personenbelasting (voordeel alle aard in hoofde van de zaakvoerder), weze het in de vennootschapsbelasting (toegekend abnormaal en goedgunstig voordeel in hoofde van de vennootschap). Voor een stand van zaken rond deze problematiek verwijzen we naar onze bijdrage in de nieuwsbrief 2016/7 (zie artikel "Gesplitste eigendomsverwerving vastgoed – de waardering van vruchtgebruik anno 2016", Jan Sandra & Stijn Lamote)

Kernvraag is evenwel de vraag naar de fiscale aftrekbaarheid van de kosten inzake het vruchtgebruik. Dit betreft inzonderheid de aankoopkosten van het vruchtgebruik, de afschrijvingen op het vruchtgebruik en de eventuele financieringskosten van het vruchtgebruik.

Vooraleer een kost aftrekbaar is, moet hij voldoen aan de aftrekbaarheidsvoorwaarden van artikel 49 WIB 92. Inzonderheid moet een kost zijn gedaan en gedragen om belastbare inkomsten te verkrijgen. In se kan met betrekking tot een personeelskost, indien deze wordt betaald aan een persoon die op geen enkele wijze bijdraagt aan de werking van een vennootschap, de aftrek worden geweigerd, ook al staat de (personen)belasting in hoofde van dat personeelslid buiten kijf. Een dergelijke kost zal enkel dan aftrekbaar zijn indien het betrokken personeelslid voor de vennootschap prestaties levert, rechtstreeks dan wel onrechtstreeks.

Zo ook is het met de kosten van het vruchtgebruik van een bedrijfswoning in de mate deze door de vennootschap aangewend worden om haar zaakvoerder te bezoldigen. Indien het ontegensprekelijk vaststaat dat de zaakvoerder werkelijke prestaties levert voor de vennootschap, dan kan er geen twijfel over bestaan dat de vennootschap de opportuniteit heeft haar zaakvoerder in natura te bezoldigen via de ter beschikking stelling van (een deel van) de bedrijfswoning en dat de daartoe gemaakte kosten van het vruchtgebruik fiscaal aftrekbare beroepskosten zijn. Het is evenwel in het licht van artikel 49 WIB 92 aan de belastingplichtige om te bewijzen dat de zaakvoerder effectieve prestaties levert (bv. door aan te tonen welke aard van prestaties hij levert en welke inkomsten daar voor de vennootschap uit voortvloeien (of zouden moeten kunnen vloeien).

Het Hof van Cassatie bevestigde in een arrest van 13 november 2014 deze bezoldigingstheorie. Indien de vennootschap kan aantonen dat de zaakvoerder die het pand ter beschikking krijgt, prestaties levert in de schoot van de vennootschap, kan de fiscus de aftrek van de kosten van het vruchtgebruik van het vastgoed niet weigeren, zoniet schendt ze artikel 49 WIB 92. De kost van het vastgoed is dan, zoals elke "loonkost", een aftrekbare beroepskost.

Zoals reeds aangehaald in onze bijdrage in de nieuwsbrief 2016/5 (zie artikel "Kosten vruchtgebruik vastgoed en voordeel alle aard bedrijfsleider – de bezoldigingstheorie op zijn scherpst gesteld !", Jan Sandra & Stijn Lamote) kent dit debat recent in de rechtspraak een accentverschuiving. Meer bepaald is er een tendens in de rechtspraak te bespeuren dat het niet volstaat te bewijzen dat de zaakvoerder prestaties levert binnen de schoot van de vennootschap; daarenboven zou moeten aangetoond worden dat met het ter beschikking stellen van de bedrijfswoning in vruchtgebruik de vennootschap beoogt deze prestaties te vergoeden.

Het Hof van Cassatie heeft zich in twee arresten van 14 oktober 2016 (zie arrest1 en arrest2) aangesloten bij deze tendens en bevestigde twee arresten van hoven van beroep daar waar deze meenden dat de kosten van het ter beschikking gesteld vruchtgebruik niet aftrekbaar zijn doordat niet bewezen is dat tegenover deze kosten werkelijke prestaties stonden. In beide gevallen stond het buiten kijf dat de betrokken bedrijfsleiders sowieso prestaties leverden binnen de schoot van hun vennootschap.

Om de draagwijdte van deze arresten in te schatten lijken volgende principes hun bijzonder belang te hebben :

  • vooreerst is er de bewijslastverdeling in het kader van artikel 49 WIB 92 : het is inderdaad de belastingplichtige die het bewijs moet leveren dat een kost voldoet aan de aftrekbaarheidsvoorwaarden van artikel 49 WIB 92 wil deze kost aftrekbaar zijn; slaagt hij niet in deze bewijslevering dan is de kost niet aftrekbaar. In concreto houdt deze bewijslastverdeling in dat het de vennootschap is die moet aantonen dat zij de kosten van de bedrijfswoning in vruchtgebruik heeft gemaakt teneinde door het ter beschikking stellen ervan aan de zaakvoerder de prestaties van deze laatste in de schoot van de vennootschap te vergoeden;
  • Anderzijds is het niet aan de fiscus om de opportuniteit van een kost in het kader van artikel 49 WIB 92 te betrekken; wel integendeel de vennootschap oordeelt zelf over de opportuniteit van de kosten die ze meent te moeten maken. In concreto oordeelt de vennootschap bijgevolg zelf over de wijze waarop ze haar zaakvoerder voor de prestaties die hij levert binnen de schoot van de vennootschap, meent te moeten vergoeden, desgevallend middels het ter beschikken stellen van een bedrijfswoning in vruchtgebruik.

Uitgaande van deze principes valt uit de betrokken rechtspraak af te leiden dat in sommige omstandigheden de rechtbanken en hoven de mening zijn toegedaan dat er een onvoldoende verband bestaat tussen de kosten die met het vruchtgebruik van de bedrijfswoning gepaard gaan enerzijds en de prestaties die de betrokken bedrijfsleider binnen de schoot van zijn vennootschap levert anderzijds. Het totaal plaatje - inzonderheid de verhouding van de kost van de totale bezoldiging inclusief de kosten van het vruchtgebruik (lees de afschrijving), geplaatst tegenover de toegevoegde waarde van de bedrijfsleider voor zijn vennootschap - lijkt althans volgens de betrokken rechtbanken en hoven in deze gevallen niet te kloppen. Of beter uitgedrukt : de betrokken rechtbanken en hoven lijken de mening te zijn toegedaan dat onvoldoende het bewijs is geleverd dat dit plaatje weldegelijk steek houdt ……..zonder zich hierbij uit te spreken over de opportuniteit van deze kosten, een verhaal van verscherpte bewijslastverdeling dus ! Wellicht speelt in deze beoordeling mee dat bij het verstrijken van de termijn van het vruchtgebruik de naakte eigenaar volle eigenaar wordt van de bedrijfswoning en dat de naakte eigenaar tevens grootaandeelhouder is van de vennootschap (en niet alleen bedrijfsleider) een rol; dit gegeven lijkt een indicie te zijn voor sommige rechtbanken en hoven om in sommige gevallen te besluiten dat het bewijs niet zou zijn geleverd dat de kosten van het vruchtgebruik beoogt de prestaties van de zaakvoerder te vergoeden ......

Zoals we reeds in vorige edities van onze nieuwsbrief hebben aangegeven, komt het sowieso aangewezen voor het bezoldigingspakket van zaakvoerders in vennootschappen zoveel als mogelijk te documenteren, zeker ingeval de vennootschap haar zaakvoerder voor de geleverde prestaties wenst te bezoldigen door het ter beschikking stellen van een bedrijfswoning in vruchtgebruik. Inzonderheid kan dit bezoldigingspakket jaarlijks op de jaarvergaderingen van de vennootschap worden bevestigd en kan er meteen ook verwezen worden naar de verdiensten in concreto van de bedrijfsleider voor de vennootschap.

Artikel 49 WIB 92 schrijft voor dat kosten gedaan of gedragen moeten zijn met het oog op het verwerven of het behouden van belastbaar inkomen, willen ze fiscaal aftrekbaar zijn. Willen kosten gemaakt om een bedrijfsleider te vergoeden voor de prestaties die hij levert voor zijn vennootschap, fiscaal aftrekbaar zijn, dan moeten deze kosten beogen belastbaar inkomen te generen minstens te vrijwaren in hoofde van de vennootschap. Dit geldt zowel voor geldelijke vergoedingen als voor vergoedingen in natura. Ingeval het bewijs voorligt dat de betrokken bedrijfsleider prestaties in de schoot van de vennootschap levert, zijn normaliter de kosten die verband houden met de vergoedingen die worden toegekend aan de bedrijfsleider, normaliter fiscaal aftrekbaar. Dit geldt des te meer daar de fiscus de opportuniteit van een kost niet mag betrekken bij de vraag of deze kost al dan niet fiscaal aftrekbaar is. Wanneer evenwel elementen voorhanden zouden zijn dat de betrokken vergoedingen wel eens andere zaken zouden kunnen beogen dan het generen van belastbaar inkomen in hoofde van de vennootschap, wordt de bewijslevering voor de belastingplichtige een stuk scherper : in voorkomend geval is het zaak niet alleen het bewijs te leveren van de prestaties van de bedrijfsleider maar tevens is het zaak aannemelijk te maken dat de betrokken vergoedingen beogen deze prestaties te vergoeden.

Deze verscherpte bewijslastverdeling kan zich inzonderheid in uitgesproken gevallen voordoen ingeval de bedrijfsleider voor zijn prestaties in natura wordt vergoed doordat de vennootschap hem een bedrijfswoning ter beschikking stelt waarvan ze de vruchtgebruiker is, terwijl de bedrijfsleider tevens meerderheidsaandeelhouder er de naakte eigendom van aanhoudt. De naakte eigenaar wordt immers van rechtswege volle eigenaar van het vastgoed bij het verstrijken van de duur van het vruchtgebruik. De toegevoegde waarde van de prestaties van de bedrijfsleider voor de vennootschap, geplaatst tegenover de kosten van het vruchtgebruik zal bij de beoordeling hiervan een bijzondere rol spelen. 

Nieuwsbrief Archief

loading

Inschrijven voor onze nieuwsbrief

IMPOSTO Nieuwsbrief verschijnt maandelijks rond de kernexpertises van IMPOSTO Advocaten. De invalshoek is praktijkgericht. Schrijf u gratis in.