Financiële erfpacht & de nieuwe antimisbruikbepaling in de inkomstenbelastingen: financieringsaspect cruciaal !

Financiële erfpacht & de nieuwe antimisbruikbepaling in de inkomstenbelastingen: financieringsaspect cruciaal !

 


De feiten die aanleiding geven tot het aanwenden van de techniek van de financiële erfpacht zijn vaak de volgende:
  • een natuurlijk persoon heeft een gebouw met grond in eigendom; 
  • de natuurlijke persoon wil het gebruik van het gebouw op lange termijn overdragen aan een vennootschap (waarover hij de controle heeft) en dit middels een erfpacht met vooruitbetaalde canonvergoeding (solarium); 
  • het gebouw werd voorafgaandelijk niet gehuurd door de vennootschap.
Artikel 10 §2 WIB 92 bepaalt dat in hoofde van de natuurlijke persoon niet als onroerende inkomsten worden beschouwd de bedragen verkregen bij het vestigen van een recht van erfpacht in zoverre de bedragen worden verkregen “voor het verlenen van het recht van gebruik van gebouwde onroerende goederen ingevolge een niet opzegbare overeenkomst van erfpacht of van opstal (…), op voorwaarde dat:
  • de bij overeenkomst bepaalde termijnen het de eigenaar mogelijk maken het in het gebouw belegde kapitaal, of als het een bestaand gebouw betreft, de verkoopwaarde ervan volledig weer samen te stellen en de rentelast en andere kosten van de verrichting te dekken; 
  • de eigendom van het gebouw bij het einde van de overeenkomst van rechtswege op de gebruiker overgaat of de overeenkomst een aankoopoptie voor de gebruiker omvat.”
Het gedeelte van de vergoedingen dat de rentelasten en de kosten van de verrichting dekt, vormt een roerend inkomen (artikel 19 §1 2° WIB 92).

Via het werken met een financiële erfpacht kan de natuurlijke persoon met andere woorden onbelast (personenbelasting) het gebruik van het gebouw aan de vennootschap overdragen in zoverre de vergoedingen die de vennootschap in het kader van de erfpacht betaalt niet hoger zijn dan het in het gebouw belegde kapitaal verhoogd met de rentelast. In zoverre de vergoedingen toch hoger zijn, is er enkel sprake van een belasting als roerend inkomen.

Mocht het gebouw verhuurd worden aan de vennootschap, zou het fiscale plaatje er alvast helemaal anders uitzien …

De vraag stelt zich of deze vormgeving de toetst van de vernieuwde antimisbruikbepaling doorstaat. Zoals reeds uit eerder bijdrages in Taxforius bleek, stelt zich in het kader van deze vernieuwde antimisbruikbepaling in eerste instantie de vraag of er sprake is van fiscaal misbruik doordat een fiscale bepaling middels een bepaalde vormgeving in haar doelstelling wordt gefrustreerd. Pas als dat het geval is en de belastingplichtigen geen ander dan fiscale motieven kan aanreiken, kan er sprake zijn van fiscaal misbruik. Om te oordelen of er sprake is van een frustratie van het doel dat de wetgever voor ogen had bij de invoering van artikel 10 WIB 92, kan idealiter deze doelstelling worden nagegaan in de voorbereidende werken.

Voornoemde bepaling werd ingevoerd door de wet van 28 december 1983. Uit de voorbereidende werken blijkt de duidelijke bedoeling van de wetgever om de bedragen verkregen naar aanleiding van het toestaan van een recht van erfpacht niet als onroerende inkomsten te kwalificeren in zoverre dit recht van erfpacht wordt toegestaan in het kader van een financieringsoperatie onder de vorm van onroerende lease van een gebouwd vastgoed. Deze visie is ook vertaald in de wetgeving zelf; de voorwaarden voor niet belastbaarheid (wedersamenstelling van kapitaal en rentelasten, mogelijkheid voor de vennootschap die beroep doet op de financiering om het gefinancierde goed, alsdan met de grond, te bekomen bij het einde van de financieringsoperatie) zijn geënt op deze expliciet en duidelijke doelstelling. Er kan geen sprake zijn van misbruik wanneer men gebruikmaakt van een fiscaal voordeel waarin de wetgever zelf heeft voorzien.

De toepassing van de antimisbruikbepaling door de fiscus zou in eerste instantie veronderstellen dat er sprake is van een fiscaal misbruik, te begrijpen als het zich plaatsen buiten de toepassing van een belasting in strijd met het doel van de wet (ofwel het ontvangen als erfpachtgever van bedragen in het kader van een erfpachtstructuur die niet te kwalificeren vallen als belastbare onroerende inkomsten).

In dit verband moet vooreerst gesteld worden dat de wetgever heel uitdrukkelijk de mogelijkheid heeft voorzien dat bedragen in het kader van een erfpachtstructuur niet als belastbare onroerende inkomsten worden beschouwd. In die zin is in dit specifieke geval het zich plaatsen buiten de belasting sowieso niet in strijd met het doel van de wet.
 
De wetgever heeft voorts wel de duidelijke voorwaarden bepaald in welk geval men zich buiten de belastbare situatie (de belastbaarheid van erfpachtvergoedingen als onroerende inkomsten) kan plaatsen. Er moet sprake zijn van: 

  • een niet opzegbare overeenkomst van erfpacht; 
  • inzake gebouwde onroerende goederen; 
  • waarbij de bij overeenkomst bepaalde termijnen het de eigenaar mogelijk moeten maken het in het gebouw belegde kapitaal of, als het een bestaand gebouw betreft, de verkoopwaarde ervan volledig weer samen te stellen en de rentelast en andere kosten van de verrichting te dekken; 
  • de eigendom van het gebouw bij het einde van de overeenkomst van rechtswege op de gebruiker overgaat of de overeenkomst een aankoopoptie voor de gebruiker omvat.
Indien deze voorwaarden zijn vervuld, dan stelt de fiscale wetgever expliciet dat er geen belastbare toestand is; per definitie kan het zich plaatsen in deze voorwaarden geen fiscaal misbruik uitmaken. Indien deze voorwaarden niet worden nageleefd, dan komt men automatisch in de belastbare situatie terecht; indien de voorwaarden wel worden nageleefd is er geen belasting.

Tot slot dient gesteld dat het creëren door de wetgever van deze onbelaste situatie een doelbewuste keuze was zoals hoger omschreven. De wetgever meent dat bedragen verkregen in het kader van een erfpachtstructuur voor de erfpachtgever geen belastbare onroerende inkomsten uitmaken in hoofde van de erfpachtgever in zoverre deze neerkomt op een financieringsoperatie. De wetgever meent dat het vervuld zijn van de hierboven bedoelde voorwaarden wijst op het financieringskarakter van de operatie. Ook wanneer men de doelstelling van de bepaling doorlicht in het kader van de voorbereidende werken, komt men dus tot de conclusie dat er geen sprake kan zijn van fiscaal misbruik door het naleven van de voorwaarden om te worden beschouwd als een financiële erfpacht.
 
De nuancering die men – vertrekkende vanuit de doelstellingen zoals deze blijken uit de voorbereidende werken – aan het bovenstaande best lijkt te maken, is dat men zich bij voorkeur niet beperkt tot het louter formeel opnemen van de voornoemde wettelijke voorwaarden en modaliteiten in de contracten maar dat deze voorwaarden en modaliteiten ook de facto uitvoerbaar moeten zijn dermate dat de beoordeling als financieringsoperatie niet in het gedrang komt. Het werken deels met een jaarlijkse canon en deels met een vooruitbetaalde canon kan ons inziens daarentegen geen afbreuk doen aan bovenstaande analyse. Een vooruitbetaling van canon is, voor zover de te betalen termijnen voldoende relevant blijven en daardoor de financieringsidee overeind blijft, daarentegen niet problematisch.

Wie de systematiek van de financiële erfpacht wil toepassen, dient vooreerst alle wettelijk voorziene voorwaarden na te leven. Daarnaast is het zaak de financiële erfpacht niet dermate te denatureren dat de financieringsgedachte die er ten voordele van de vennootschap achter schuilt een luchtbel wordt … 


 

Nieuwsbrief Archief

loading

Inschrijven voor onze nieuwsbrief

IMPOSTO Nieuwsbrief verschijnt maandelijks rond de kernexpertises van IMPOSTO Advocaten. De invalshoek is praktijkgericht. Schrijf u gratis in.