De subsidiaire aanslag - dient de fiscus te repareren ?

De subsidiaire aanslag - dient de fiscus te repareren ?

28.03.2012
Jan Sandra (advocaat-vennoot) en Steven Vancolen (advocaat-vennoot)

Stel de fiscus maakt een procedurefout en wordt daarvoor door de fiscale rechtbank op de vingers getikt door middel van de vernietiging van de aanslag. In zo’n geval krijgt de fiscus een tweede kans (zie artikel 'De subsidiaire aanslag – niet slagen in tweede zit is gebuisd !' nieuwsbrief december 2011).  Artikel 356 WIB 92 maakt het immers mogelijk dat in geval van procedurefouten die aanleiding hebben gegeven tot de vernietiging van de aanslag door de rechtbank de administratie een zogenaamde subsidiaire aanslag voorlegt (zie artikel 356 WIB 92, gewijzigd sinds de Wet van 22 december 2009, B.S. 31 december 2009). De filosofie van de wetgever daarbij is dat een belastingplichtige door een procedurefout van de fiscus niet mag ontsnappen aan wat hij verschuldigd is aan de Schatkist. Opdat een subsidiaire aanslag kan worden voorgelegd moet er aan een aantal voorwaarden worden voldaan. Zo moet de administratie in de bezwaarfase een directoriale beslissing hebben genomen en mag de aanslag niet zijn vernietigd omwille van verjaring. De subsidiaire aanslag mag ook niet zijn gebaseerd op andere belastingelementen dan deze waarop de initiële aanslag werd gevestigd.

In het licht van de geschetste hypothese rijst meteen de vraag of de fiscale administratie verplicht is de door haar gemaakte procedurefout te herstellen voorafgaand aan het voorleggen van een subsidiaire aanslag.

Logischerwijze lijkt men van de fiscale administratie te mogen verwachten dat zij haar procedurefout wel degelijk herstelt aangezien ook procedureregels zijn uitgevaardigd met een welbepaalde bedoeling. Zo waarborgt artikel 346 lid 1 WIB 92 het recht van de belastingplichtige om op behoorlijke wijze te worden geïnformeerd van de redenen waarom de administratie meent zijn fiscale aangifte te moeten wijzigen. Dit laat de belastingplichtige tevens toe om met kennis van zaken in debat te gaan met de fiscus.

Hoewel dit wettelijk niet in artikel 356 lid 1 WIB 92 is bepaald, blijkt uit de Memorie van Toelichting en uit de voorbereidende werken bij de voornoemde Wet van 22 december 2009 dat het de bedoeling is dat de administratie de procedurefouten die aanleiding hebben gegeven tot de vernietiging van de aanslag, herstelt en dit voorafgaand aan het voorleggen van een subsidiaire aanslag. De Minister van Financiën sloot zich in antwoord op een parlementaire vraag bij deze zienswijze aan. Hij verwees hiervoor naar een interne administratieve ‘instructie’ van 14 januari 2010. Ook volgens de administratieve commentaren moet men zich bij het vestigen van een subsidiaire aanslag schikken naar het aanvankelijk geschonden of verkeerd toegepast wettelijk voorschrift.

In de rechtspraak kan van het voorgaande bevestiging worden gezien. Zo oordeelde het hof van beroep van Antwerpen in een arrest van 26 oktober 2010 dat als een aanslag nietig is omwille van het niet verzenden van een bericht van wijziging, vereist is dat de administratie voorafgaandelijk aan het voorleggen van de subsidiaire aanslag een bericht van wijziging verstuurt. De rechtbank van Brugge sloot zich bij deze zienswijze aan in een vonnis van 20 september 2010. De rechtbank van Namen ziet het in een vonnis van 23 juni 2010 helemaal anders. Volgens deze rechtbank hoeft de administratie helemaal niets recht te zetten; het enige dat zij moet doen is een subsidiaire aanslag ter beoordeling voorleggen aan de rechter. De rechtbank van eerste aanleg van Gent heeft zich in een vonnis van 16 maart 2011 in dezelfde zin uitgesproken.

Ook in de rechtsleer zijn er verschillende standpunten. Volgens H. SYMOENS vereist artikel 356 WIB 92 geen voorafgaandelijke administratieve correcties buiten het kader van de hangende gerechtelijke procedure. J. VANDEN BRANDEN verdedigt daarentegen het standpunt dat de fiscus in het kader van een subsidiaire aanslag wel degelijk dient te repareren.

Artikel 356 WIB 92 voorziet inderdaad niet uitdrukkelijk dat de administratie, voorafgaandelijk aan het onderwerpen van de subsidiaire aanslag aan het oordeel van de rechter, de procedurefout die heeft geleid tot de vernietiging van de aanslag moet herstellen. Artikel 356 WIB 92 lijkt dienaangaande duidelijk. En indien de wettekst duidelijk is, moet volgens het Hof van Cassatie er geen andere betekenis achter worden gezocht en mag hij niet worden aangevuld. Het komt ons, gezien het voorgaande, niet evident voor om van de administratie uitsluitend op grond van artikel 356 WIB 92 te eisen dat in het licht van een procedure subsidiaire aanslag de procedurefout die heeft geleid tot de vernietiging van de initiële aanslag wordt hersteld, zij het dat ondermeer de fiscale administratie er zelf een andere visie lijkt op na te houden.

Het komt evenwel verdedigbaar voor dat in geval een gebrek aan motivering van een bericht van wijziging heeft geleid tot de vernietiging van de initiële aanslag de administratie op grond van artikel 346 lid 1 WIB 92 verplicht is, voorafgaandelijk aan het voorleggen van de subsidiaire aanslag een nieuw en ditmaal behoorlijk gemotiveerd bericht van wijziging te sturen. Het artikel 356 WIB 92 (dat zich bevindt onder het hoofdstuk VI Wetboek Inkomstenbelastingen genaamd aanslagtermijnen) lijkt immers geen afbreuk te doen aan het artikel 346 lid 1 WIB 92 (dat zich bevindt onder het hoofdstuk V aanslagprocedure).
 
Artikel 356 WIB 92 inzake de subsidiaire aanslag lijkt aldus een afwijking te zijn op de normale aanslagtermijnen eerder dan een afwijking op de bepalingen inzake de wijziging van de aangifte die overigens deel uitmaken van een voorafgaandelijk en apart hoofdstuk in het wetboek. Artikel 356 WIB 92 inzake de subsidiaire aanslag blijft voor interpretatieproblemen zorgen ook nà de wetswijziging van 2009. Zo is in dit artikel niet uitdrukkelijk voorzien dat de administratie voorafgaand aan het voorleggen van een subsidiaire aanslag de fout die aanleiding heeft gegeven tot de vernietiging van de initiële aanslag moet herstellen. Dit was nochtans wel de bedoeling van de wetgever. Het komt evenwel verdedigbaar voor dat de reparatievereiste wettelijk kan worden afgeleid uit het artikel die in de procedureregel voorziet die door de administratie werd geschonden bij het vestigen van de initiële en inmiddels vernietigde aanslag. Zo ondermeer uit artikel 346 lid 1 WIB 92 voor wat betreft de motiveringsvereiste bij het bericht van wijziging.    
 

Nieuwsbrief Archief

loading

Inschrijven voor onze nieuwsbrief

IMPOSTO Nieuwsbrief verschijnt maandelijks rond de kernexpertises van IMPOSTO Advocaten. De invalshoek is praktijkgericht. Schrijf u gratis in.

We zullen uw persoonsgegevens verwerken in overeenstemming met ons privacybeleid.