Abnormale of goedgunstige voordelen: toch belastingen betalen ondanks een overschot aan fiscale verliezen?

Abnormale of goedgunstige voordelen: toch belastingen betalen ondanks een overschot aan fiscale verliezen?

In het huidig economisch klimaat gaan bepaalde sectoren erg gebukt onder de financiële crisis met (fiscale) verliezen tot gevolg. Binnen vennootschapsgroepen kan dit frappant zijn. Het kan bijvoorbeeld voorkomen dat de ene vennootschap van een groep winst realiseert terwijl een andere groepsvennootschap verliezen lijdt. De winstgevende vennootschap zal belast worden maar de verlieslatende vennootschap zal haar verliezen pas later kunnen aanwenden. Zodoende kan er belasting moeten worden betaald op vennootschapsniveau terwijl er op groepsniveau geen positief fiscaal resultaat is. In België kent men op heden immers geen fiscale consolidatie.

Bijgevolg zou men op groepsniveau de afweging kunnen maken om minder winst te realiseren in hoofde van de winstgevende vennootschap en minder verlies te lijden in hoofde van de verlieslatende vennootschap. Een eenvoudig maar courant voorbeeld hiervan is dat, indien de winstgevende vennootschap een krediet heeft toegekend aan de verlieslatende vennootschap, er geen rente wordt gerekend voor de toekenning van het krediet. De winstgevende kredietverstrekker realiseert aldus geen winst onder de vorm van een rente en de verlieslatende vennootschap dient geen rente te dragen.

Vraag is echter of dit fiscaal geen gevolgen met zich mee brengt. In bepaalde gevallen voorziet de wet immers in een correctiemechanisme in hoofde van de verlieslatende vennootschap (artikel 207, eerste en tweede lid WIB 1992). Het bedrag van het voordeel - i.c. de niet-aangerekende rente - wordt toch belast in haar hoofde, ook al zijn er fiscale verliezen

Art. 79 WIB 1992, waarnaar het hoger vermelde artikel 207 WIB 1992 verwijst, verduidelijkt echter dat deze maatregel enkel betrekking heeft op een abnormaal of goedgunstige voordelen verkregen van een onderneming ten aanzien waarvan de belastingplichtige zich rechtstreeks of onrechtstreeks in enige band van wederzijdse afhankelijkheid bevindt. Bijgevolg zullen er drie voorwaarden cumulatief vervuld moeten zijn vooraleer het verbod van verliesverrekening van art. 207 j° art. 79 WIB 1992 uitwerking krijgt:

  • er moet sprake zijn van een abnormaal of goedgunstig voordeel;
  • dit moet verleend zijn tussen ondernemingen;
  • er moet een band van afhankelijkheid zijn tussen deze ondernemingen.

Noch de notie voordeel, noch de notie abnormaal of goedgunstig wordt door de fiscale wetgever gedefinieerd. De rechtspraak en rechtsleer omschrijven op quasi uniforme wijze een voordeel als 'een verrijking zonder adequate of effectieve tegenprestatie'. Abnormaal is het voordeel dat 'in strijd is met wat in vergelijkbare omstandigheden gebruikelijk is'. Goedgunstige voordelen kenmerken zich door de 'afwezigheid van enige tegenprestatie'.

Indien onafhankelijke partijen elkaar een renteloos krediet zouden toestaan, dan heeft het er alle schijn van dit dat geen normale gedraging is tussen derden. Dit zou aldus een abnormaal of goedgunstig voordeel kunnen vormen. Indien groepsvennootschappen elkaar een voordeel toekennen, dan is dit reeds genuanceerder. In de rechtspraak en rechtsleer is dit punt reeds frequent aan bod gekomen. De volledige stand van de rechtspraak en de rechtsleer uit de doeken doen is in deze nieuwsbrief niet mogelijk. Echter lijkt te kunnen gesteld worden, bij afwezigheid van een "groepsnotie" in het fiscaal recht, dat een steunverlening van een groepsvennootschap aan een andere slechts als normaal kan worden bestempeld indien de steunverlenende vennootschap dit doet voor eigen profijt. Zo kan een moedervennootschap steun verlenen aan een dochtervennootschap, omdat zij op die manier onrechtstreeks haar eigen patrimonium veilig stelt. Voorts kan ook het verijdelen van een faillissement die de (groeps)naam zou bezoedelen in sommige gevallen een voldoende eigengereide motivatie zijn.

Het voordeel moet bovendien verleend zijn tussen twee ondernemingen. Indien het twee vennootschappen betreft, lijkt deze voorwaarde sowieso vervuld te zijn.

De notie wederzijdse afhankelijkheid is echter ruimer dan enkel de juridische verbondenheid en omvat niet enkel die gevallen waar een vennootschap aandelen aanhoudt in de andere vennootschap (moeder - chterrelatie), of waar vennootschappen onder gemeenschappelijke controle staan. Blijkens rechtspraak van het Hof van Beroep te Antwerpen is er ook sprake van wederzijdse afhankelijkheid wanneer één vennootschap vanuit economisch of financieel standpunt aangewezen is op een andere onderneming voor haar voortbestaan (Antwerpen, 24 juni 2003, F.J.F., No.2004/70).

In de praktijk bestaat bovendien geen eensgezindheid over hoe artikel 79 WIB 1992 moet samen gelezen worden met artikel 207, tweede lid WIB. Artikel 207, tweede lid WIB 1992 stelt dat geen van verlies mag worden verrekend met het gedeelte van het resultaat dat voortkomt uit abnormale of goedgunstige voordelen.

De Minister van Financiën leest artikel 79 207, tweede lid W.I.B. op een dergelijke manier dat, ingeval van bijvoorbeeld een nulresultaat na de eerste bewerking waarbij een abnormaal of goedgunstig voordeel is ontvangen, er in feite een negatief resultaat ("verlies") is dat gecompenseerd wordt door het ontvangen abnormaal of goedgunstig voordeel. De Minister meent dan ook dat het te belasten bedrag in hoofde van de voordeelgenietende verbonden vennootschap steeds tenminste gelijk is aan dat van het verkregen abnormaal of goedgunstig voordeel (Vraag van de heer L. VAN CAMPENHOUT dd. 2 april 2004, Kamer 2003-2004, nr. 51-40, p. 6204). Het zogezegd bestaande fiscaal verlies is alsdan overdraagbaar naar het volgende belastbaar tijdperk. Een eenvoudig cijfervoorbeeld (zie hierna) verduidelijkt wellicht de visie van de minister.

Bepaalde rechtsleer leest de wet anders en stelt dat artikel 207, tweede lid W.I.B. niet toelaat dat elk ontvangen voordeel, inzonderheid een kostenbesparing, steeds minimaal de belastbare grondslag vormt, ongeacht het resultaat van dat tijdperk.  Enkel wanneer er na "compensatie" met het abnormaal of goedgunstig voordeel een verlies is tijdens het belastbare tijdperk zou het mogelijk zijn het abnormale of goedgunstige voordeel als belastbare grondslag te nemen.  Is er winst, dan zou dit niet kunnen, zelfs niet als de winst kleiner is dan het ontvangen voordeel.

Onderstaand schema geeft vereenvoudigd de impact van een abnormaal of goedgunstig voordeel weer bij verschillende mogelijke resultaten van het belastbare tijdperk.  Telkens wordt aangegeven wat de belastbare grondslag en de overgedragen verliezen zouden moeten zijn.  Waar er een onderscheid is tussen de visie van de aangehaalde rechtsleer en die van de minister werd de kolom in twee gesplitst.

*: standpunt van de minister van Financiën

** : standpunt rechtsleer

Tot slot dient opgemerkt te worden dat voor dergelijke abnormale en goedgunstige voordelen niet enkel een compensatieverbod is met de fiscale verliezen. Art. 207 WIB 1992 vermeldt immers alle aftrekken van de artikelen 199 tot en met 206 WIB 1992 en dit betreft meer bepaald:

  • de vrijgestelde inkomsten (zo lijken o.a. meerwaarde op aandelen hier onder te vallen - art. 199 W.I.B.);
  • de vrijgestelde giften (art. 200 W.I.B.);
  • de sommen terzake van de investeringsaftrek (art. 201 W.I.B.);
  • de definitief belaste inkomsten (DBI-aftrek - art. 202 e.v. W.I.B.);
  • de aftrek voor octrooi-inkomsten (artikel 2051 e.v. WIB 1992);
  • de sommen terzake van de aftrek voor risicokapitaal (notionele interestaftrek - art. 205bis e.v. W.I.B.);
  • de vorige verliezen (artikel 206 § 1 WIB 1992);
  • de verliezen die overblijven na herstructurering (artikel 206 § 2 WIB 1992).

    Dat onafhankelijke ondernemingen abnormale of goedgunstige voordelen aan elkaar zouden toekennen, is minder vanzelfsprekend. Tussen groepsvennootschappen is dit echter reëel. Indien de voordeelontvangende vennootschap fiscale verliezen heeft - of deze net kan vermijden omwille van het toegekende voordeel - dan bestaat de kans dat op dit voordeel sowieso, ongeacht de eventuele verliessituatie, belasting moet worden betaald. Dit zal het geval zijn indien er o.m. sprake is van abnormale of goedgunstige voordelen. Indien de voordeelgenietende vennootschap een belasting in armlastige tijden wenst te vermijden, wordt er dan ook goed aan gedaan om in tempore non suspecto de economische drijfveer van de steunverlening, indien deze er is, te duiden alsmede de reden waarom dit ook voor de steunverlener een goede zaak is. Op deze manier is men nadien ten aanzien van de fiscus beter gewapend om het abnormaal of goedgunstig karakter van dat voordeel te kunnen weerleggen. Tot slot dient te worden opgemerkt dat deze problematiek ruimer gaat dan de fiscale verliezen alleen. Ook de andere klassieke aftrekposten, zoals de notionele intrestaftrek, worden hieronder begrepen.

Nieuwsbrief Archief

loading

Inschrijven voor onze nieuwsbrief

IMPOSTO Nieuwsbrief verschijnt maandelijks rond de kernexpertises van IMPOSTO Advocaten. De invalshoek is praktijkgericht. Schrijf u gratis in.

We zullen uw persoonsgegevens verwerken in overeenstemming met ons privacybeleid.